Analiza projektu objaśnień podatkowych SMPD dla KSeF

31 grudnia 2025 r. Ministerstwo Finansów opublikowało projekt objaśnień podatkowych dotyczący zasad ustalania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (SMPD) dla potrzeb Krajowego Systemu e-Faktur. Dokument ma stanowić wsparcie dla interpretacji nowych przepisów wchodzących w życie od 1 lutego 2026 roku i reprezentuje pewną ewolucję w podejściu do zagadnienia SMPD.

Kontekst regulacyjny i harmonogram wdrażania KSeF

Od 1 lutego 2026 roku wchodzą w życie obowiązkowe przepisy dotyczące Krajowego Systemu e-Faktur dla podatników, których wartość sprzedaży (wraz z VAT) w roku 2024 przekroczyła 200 milionów złotych. Od 1 kwietnia 2026 roku obowiązek obejmie wszystkich pozostałych podatników VAT, z wyjątkiem mikroprzedsiębiorców prowadzących działalność o wartości poniżej 10 tysięcy złotych miesięcznie, którym termin wydłużono do 1 stycznia 2027 roku.

Chociaż objaśnienia podatkowe skupiają się na definicji SMPD, mają one istotne znaczenie także dla podatników zagranicznych. Zgodnie z art. 106ga ustawy o VAT obowiązek wystawiania faktur ustrukturyzowanych w KSeF dotyczy podatników posiadających siedzibę działalności gospodarczej w Polsce, jak również podatników zagranicznych, którzy posiadają w Polsce SMPD uczestniczące czynnie w dostawie towarów lub świadczeniu usług. Jednocześnie projekt objaśnień wskazuje, że podatnicy zagraniczni niemający siedziby w Polsce ani SMPD mogą korzystać z KSeF fakultatywnie, decydując się na wystawienie faktury ustrukturyzowanej dla każdej konkretnej transakcji.

Interpretacja pojęcia SMPD

Istotnym elementem projektu objaśnień jest szczegółowe zdefiniowanie SMPD w oparciu o orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) oraz rozporządzenie wykonawcze nr 282/2011. Może to stanowić wskazówkę odejścia od wcześniejszego, bardziej restrykcyjnego podejścia organów podatkowych w Polsce. Dokument wyraźnie określa, że SMPD oznacza „dowolne miejsce inne niż siedziba podatnika, które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego”.

Najważniejszą zmianą jest rozróżnienie między SMPD „biernym” a SMPD „czynnym”. Objaśnienia wskazują, że podatnik zagraniczny może posiadać SMPD uczestniczące w odbiorze i wykorzystywaniu usług świadczonych na jego potrzeby (bierne SMPD), bez konieczności uczestniczenia w dostawach towarów lub świadczeniu usług (czynne SMPD). To rozróżnienie jest szczególnie istotne dla praktyki biznesowej, ponieważ wyjaśnia, że samo posiadanie SMPD nie powoduje automatycznie obowiązku korzystania z KSeF – decydujące jest to, czy SMPD uczestniczy czynnie w konkretnej transakcji.

Konkretny przykład zawarty w objaśnieniach doskonale ilustruje to rozróżnienie. Spółka z Korei Południowej nabywająca w Polsce towary od producenta, posiadająca w Polsce biuro zajmujące się public relations i procesowaniem zamówień, nie ma obowiązku stosowania KSeF dla dostaw towarów. Pomimo że dysponuje w Polsce SMPD (biurem), SMPD to nie uczestniczy czynnie w dostawach – pracownicy biura jedynie zbierają i przetwarzają zamówienia oraz zajmują się reklamacjami, natomiast faktyczne dostawy dokonywane są z magazynu producenta przez pracowników producenta.

Przesłanki wskazujące na istnienie SMPD według objaśnień podatkowych MF z 20 stycznia 2026 r.

Posiadanie odpowiedniej struktury zaplecza personalnego i technicznego

Pierwsza przesłanka wymaga wykazania, że podatnik zagraniczny dysponuje strukturą personalną i techniczną adekwatną do profilu prowadzonej przez niego działalności. Ważnym uściśleniem zawartym w objaśnieniach jest wyjaśnienie, że zaplecze nie musi być własnością podatnika zagranicznego – wystarczające jest, aby podatnik miał dostęp do takiego zaplecza na podstawie umów (np. najmu, leasingu), pod warunkiem że sprawuje nad nim kontrolę porównywalną do kontroli nad własnym zapleczem. Ponadto objaśnienia wskazują, że liczba pracowników i zakres wyposażenia technicznego powinny odpowiadać charakterowi działalności – inne wymagania będą dla tradycyjnej działalności handlowej, inne dla sprzedaży internetowej.

Istotnym uściśleniem jest również stwierdzenie, że SMPD nie powstanie, jeśli zasoby personalne i techniczne, choć dostępne dla podatnika zagranicznego, wykorzystywane są wyłącznie do działań pomocniczych, akcesoryjnych, niepowiązanych z prowadzeniem głównej działalności podatnika (nawiązanie do wyroku TSUE w sprawie Cabot Plastics Belgium SA, C-232/22).

Struktura umożliwiająca świadczenie usług

Druga przesłanka wymaga, aby SMPD charakteryzowało się zdolnością do podejmowania decyzji oraz prowadzenia działalności o charakterze podstawowym, operacyjnym. Objaśnienia wyraźnie stawiają wymóg „niezależności” SMPD – podatnik powinien być w stanie zawierać umowy w zakresie zwykłego zarządu (bieżącej działalności) z tego miejsca.

Kluczowe jest tu rozróżnienie między możliwością podejmowania decyzji biznesowych a samym faktem prowadzenia działalności pomocniczej. Projekt objaśnień zawiera konkretny przykład: spółka powiązana kapitałowo, która ma uprawnienia do podejmowania decyzji, ale realizuje wyłącznie działalność pomocniczą (jako podmiot trzeci), nie tworzy SMPD dla spółki matki. Tego rodzaju rozróżnienie bazuje na orzecznictwie TSUE, np. na wyroku w sprawie Adient (C-533/22), gdzie Trybunał orzekł, że usługi pomocnicze (magazynowanie, kontrola jakości, doradztwo) świadczone przez spółkę powiązaną nie powodują automatycznie powstania SMPD, jeśli są to faktycznie usługi świadczone na rzecz podatnika zagranicznego, a nie z jego udziałem.

Wystarczająca stałość

Trzecia przesłanka wymaga, aby zasoby personalne i techniczne funkcjonowały w sposób stały, nieprzerwany, a działalność nie miała charakteru przemijającego lub sezonowego. Objaśnienia wskazują, że wystarczającą stałość można potwierdzić poprzez zawarcie wieloletnich umów świadczenia usług, umów na wyłączność bądź istnienie innych wskaźników wskazujących na długoterminowe zaangażowanie zasobów.

Objaśnienia zawierają przykład: budowa biurowca trwająca różny okres, podczas gdy wykorzystywane są stałe maszyny budowlane i wynajęta ekipa budowlana – sytuacja ta spełnia wymóg stałości, pomimo zmiennej długości projektu, ponieważ zasoby funkcjonują w sposób nieprzerwany.

Natomiast jednorazowe zlecenie na modyfikację pojedynczej maszyny, trwające 14 dni, z doraźnym angażowaniem poszczególnych zasobów, nie spełnia warunku stałości.

Od statusu prawnego do rzeczywistości ekonomicznej

Podkreślenia wymaga odejście od formalnego statusu prawnego na rzecz analizy rzeczywistości ekonomicznej i handlowej konkretnego stanu faktycznego. Dokument wskazuje, że „oceny tych przesłanek należy każdorazowo dokonywać w kontekście rzeczywistości gospodarczej i handlowej konkretnej sprawy, co stanowi podstawowe kryterium dla stosowania wspólnego systemu VAT”.

Ministerstwo Finansów w objaśnieniach wyraźnie stwierdza, że „istnienie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie może zależeć wyłącznie od statusu prawnego danego podmiotu oraz okoliczności posiadania przez podatnika zagranicznego zakładu lub spółki zależnej”.

Jest to szczególnie istotne w kontekście wymogów stosowania KSeF. Konieczne jest wykazanie rzeczywistego zaangażowania zasobów personalnych i technicznych – samo posiadanie struktury prawnej (np. spółki powiązanej) nie wystarczy. Jednocześnie, jeśli rzeczywiste zaangażowanie zasobów istnieje, brak formalnych elementów nie stanowi przeszkody dla stwierdzenia istnienia SMPD.

Praktyczne implikacje dla podatników zagranicznych i doradców

Objaśnienia zawierają siedem szczegółowych przykładów praktycznych ilustrujących zastosowanie zasad definiowania SMPD w kontekście KSeF. Przykład ze spółką zajmującą się leasingiem, z siedzibą w Niemczech, pokazuje, że posiadanie SMPD w Polsce zajmującego się zawieraniem umów leasingu nie powoduje obowiązku korzystania z KSeF dla transakcji najmu nieruchomości realizowanej poza tym SMPD.

Kolejny przykład ilustruje sytuację, w której spółka z siedzibą w Szwajcarii, posiadająca SMPD zajmujące się dystrybucją komponentów, otrzymuje zlecenie na dostawę i montaż urządzenia specjalistycznego – w takim przypadku SMPD nie uczestniczy czynnie w tej konkretnej dostawie, dlatego obowiązek KSeF nie powstaje.

Szczególnie ważny jest ostatni przykład zawierający element czasowy. Spółka z siedzibą w Czechach, posiadająca w Polsce SMPD, która zaprzestała prowadzenia działalności w Polsce (a więc nie ma już SMPD), będzie zwolniona z obowiązku wystawienia faktury korygującej w KSeF dla zwrotu towaru dokonanego po utracie SMPD, mimo że faktura sprzedaży została wcześniej wystawiona w KSeF.

#VAT #FE #KSeF